Erogazioni liberali a favore di Onlus, terzo settore ed ospedali

Principali effetti fiscali per privati ed imprese

A cura di P. Salvatore, J. Shehata, R. Rossi, M. Esposito e C. Cioffi

La erogazioni liberali in favore di soggetti che operano nel «terzo settore» come ONLUS, Organizzazioni di Volontariato (OdV) ed Associazioni di Promozione Sociale (APS) così come quelle a favore di ospedali ed enti di ricerca scientifica rappresentano una modalità di partecipazione alla situazione di emergenza di queste settimane molto sentita e messa in atto da parte di privati ed imprese.

La normativa fiscale – integrata dalle disposizioni del Decreto Cura Italia -incentiva tali erogazioni prevedendo alcune specifiche agevolazioni in materia di imposte sul reddito, la cui completa definizione sarà raggiunta alla piena entrata in vigore della c.d. riforma del «Terzo Settore», avviata ad opera del D.Lgs. 117/2017.

I principali profili legali delle erogazioni liberali

L’articolo 769, Codice Civile disciplina la donazione qualificando come tale il contratto con il quale, per spirito di liberalità, una parte arricchisce l’altra.

Per la sua validità, l’articolo 782, Codice Civile impone che la donazione sia stipulata per atto pubblico dinanzi al Notaio, alla presenza di due testimoni, e che si perfezioni solo con l’accettazione del beneficiario. Quest’ultima deve essere espressa nell’atto pubblico o in un successivo atto che rivesta la stessa forma del primo: in tale ultimo caso, il perfezionamento del contratto avverrà al momento della notifica dell’accettazione e, fino ad allora, la donazione potrà essere revocata dal donante.

Tuttavia, il successivo articolo 783, Codice Civile consente che la donazione che ha per oggetto beni mobili di modesto valore economico è valida anche se manca l’atto pubblico, purché vi sia stata la tradizione (i.e. la consegna) dei beni dal donante al donatario.

In linea di principio, la donazione in denaro rientra nel concetto di donazione di modico valore e pertanto si può validamente perfezionare con la semplice consegna del denaro dal donante al donatario: ciò chiaramente anche «in rapporto alle condizioni economiche del donante».

Vale la pena peraltro ricordare che il Codice prevede la revocabilità della donazione (con conseguente condanna del beneficiario alla restituzione dei beni oggetto di donazione – su domanda del donante o dei suoi eredi) nell’ipotesi in cui si verifichi:

• l’ingratitudine del donatario oppure
• (per il caso di donazione fatta da persone fisiche) la sopravvenienza di figli (articolo 803 , Codice Civile).

Erogazioni liberali da parte di privati (persone fisiche che non svolgono attività d’impresa)

(i) deduzione integrale dal reddito imponibile delle erogazioni liberali in denaro a favore di università, fondazioni universitarie, aziende ospedaliero-universitarie enti di ricerca pubblici e vigilati, compreso l’Istituto Superiore di Sanità (art. 10, comma 1, lett. l-quater), DPR 917/1986);

(ii) deduzione nei limiti del 10% del reddito imponibile (con possibilità di riporto nei quattro anni successivi dell’eccedenza non dedotta per incapienza del reddito imponibile) delle erogazioni liberali in denaro e in natura a favore di ONLUS, OdV e APS regolarmente registrate e che non svolgono attività commerciale (art. 83, comma 2, DLgs 117/2017).

In alternativa all’agevolazione di cui al punto (ii) è possibile detrarre dall’imposta sul reddito dovuta dal donante un importo pari al 30% della erogazione liberale in denaro o in natura, per un importo complessivo in ciascun anno non superiore ad € 30.000. La soglia è innalzata al 35% se l’erogazione è effettuata a favore di OdV (art. 83, comma 1, DLgs 117/2017).

Erogazioni liberali da parte di società ed enti commerciali

1. deduzione nei limiti del 2% del reddito d’impresa delle erogazioni liberali in denaro o in natura eseguite in favore di persone giuridiche che perseguono esclusivamente finalità di educazione, assistenza sociale e sanitaria o ricerca scientifica, tra cui in generale le aziende ospedaliero-universitarie (art. 100, comma 2, lett. a), DPR 917/1986). Tale disposizione si applica anche alle persone fisiche che svolgono attività d’impresa;
2. deduzione integrale dal reddito di impresa delle erogazioni liberali in denaro eseguite in favore di università, fondazioni universitarie pubbliche ed enti di ricerca, compreso l’Istituto Superiore di Sanità (art. 1, comma 353, L. 266/2005);
3. deduzione nei limiti del 10% del reddito imponibile (con possibilità di riporto nei quattro anni successivi dell’eccedenza non dedotta per incapienza del reddito imponibile) delle erogazioni liberali in denaro e in natura a favore di ONLUS, OdV e APS regolarmente registrate e che non svolgono attività commerciale (art. 83, comma 2, DLgs 117/2017). Tale disposizione si applica anche alle persone fisiche che svolgono attività d’impresa.

Inoltre, specifiche disposizioni sono previste nel caso di donazione di specifici beni, tra cui eccedenze alimentari, medicinali, materiali per l’edilizia, elettrodomestici, prodotti tessili e per l’arredamento, giocattoli, libri e dispositivi elettronici per la lettura non più commercializzati (art. 16, L. 166/2016, come integrato dal DL 2.3.2020 n. 9, da convertire entro il 9.5.2020).

Decreto Cura Italia ed estensione delle misure agevolative

Al fine di promuovere le erogazioni liberali volte a fronteggiare la situazione di emergenza in corso, il Governo ha introdotto, tramite il Decreto c.d. Cura Italia (art. 66, DL 17 marzo 2020, pubblicato in Gazzetta Ufficiale 17 marzo 2020 n. 70) l’estensione delle misure agevolative.

In particolare, viene esteso il regime di detrazione pari al 30% dell’importo donato (con limite di € 30.000) nel caso di erogazioni da parte di persone fisiche a favore dello Stato, delle Regioni, degli enti locali territoriali, di enti o istituzioni pubbliche, di fondazioni e associazioni legalmente riconosciute senza scopo di lucro, specificatamente finalizzate a finanziare gli interventi in materia di contenimento e gestione della situazione di emergenza.

Per le società ed in generale per i soggetti IRES viene prevista la deduzione integrale (con riconoscimento ai fini IRES ed IRAP) delle erogazioni a sostegno delle misure di contrasto all’emergenza epidemiologica, secondo le previsioni già applicate nei casi di calamità pubblica e di altri eventi straordinari (in linea con quanto previsto dall’art. 27, L. 133/1999).

Punti d’attenzione

• i regimi agevolativi sono alternativi in capo al donante, ovvero non sono cumulabili né fra di loro né con altre analoghe agevolazioni fiscali previste a fronte delle medesime erogazioni liberali;
• ove in denaro, le erogazioni devono essere effettuate mediante modalità tracciabili, come ad esempio tramite un istituto bancario o postale, e da cui sia possibile evincere il beneficiario delle erogazioni;
• ove sia possibile effettuare erogazioni in natura, vanno verificate le  tipologie dei beni che danno diritto all’agevolazione e la relativa valorizzazione (si veda ad esempio il DM 28.11.2019);
• nel caso di erogazioni in natura effettuate da società ed in generale da soggetti che esercitano un’impresa vanno adeguatamente considerati anche i profili IVA dell’operazione;
• al completamento della Riforma del Terzo Settore e successivamente all’istituzione del Registro Unico degli Enti del Terzo Settore (RUNTS) il quadro complessivo delle agevolazioni fiscali dovrà essere rivisto al fine di riflettere la piena entrata in vigore della Riforma.

Let’s Talk