A cura di Carlo Romano, Maurizio Foti e Giulia Faustini
Il settore nautico rappresenta un’area di grande importanza strategica ed economica per il Paese; l’industria nautica ha, infatti, contribuito in modo considerevole all’aumento del PIL italiano grazie all’ottima performance di crescita degli ultimi anni: il 2019 si è chiuso con un fatturato del comparto di 4,78 miliardi di euro (+12% rispetto 2018) e con un aumento del contributo della nautica al PIL del 2,22% (in aumento del 11,9% rispetto all’anno precedente); anche nel 2020, nonostante i problemi economici dovuti alla ancora attuale pandemia mondiale da Covid-19, il settore nautico ha già raggiunto i volumi dell’anno 2019.
Tale settore, e in particolare il leasing nautico, è sempre stato sottoposto, soprattutto negli ultimi anni, ad una rigida ed analitica attività di controllo e verifica da parte dell’Amministrazione finanziaria. La sussistenza della responsabilità solidale tra il concedente e l’utilizzatore nell’applicazione dell’IVA sui canoni e sulle somme dovute in caso di riscatto (a tal riguardo si evidenzia che, qualora non provveda il fornitore, sarà il cessionario o il committente a procedere alla regolarizzazione dell’IVA secondo quanto previsto dall’articolo 6, comma n. 8, del D.lgs. del 18 dicembre 1997 n. 471) ha determinato la necessità per tutte le società di leasing di una rigorosa gestione della propria attività con processi organizzativi interni volti a consentire la riduzione dei rischi fiscali connessi.
Dal punto di vista fiscale, il leasing nautico è una soluzione finanziaria che consente sia a persone fisiche che a persone giuridiche di beneficiare di un risparmio IVA nell’ambito di operazioni di servizi di locazione e noleggio di unità da diporto senza scopo di lucro (ex art. 7-quater, comma 1, lett. e-bis) e art. 7-sexies, comma 1, lett. e-bis) del D.P.R. 633/1972) nonché nell’ambito di operazioni di cessione, locazione e noleggio di navi destinate all’esercizio di attività commerciale (ex art.8-bis, comma 1, lett. a ed e del D.P.R. 633/1972).
Per le operazioni di cessione e di locazione e noleggio di unità da diporto adibite ad uso commerciale è previsto un regime di non imponibilità ai fini IVA, ex art. 8-bis, comma 1, lett. a) e lett. e)del D.P.R. 633/1972 (che assimila tali operazioni alle cessioni all’esportazione fuori campo IVA), qualora siano soddisfatte due specifiche condizioni (cfr. Risoluzione n. 2/E del 2017 e n. 6/E del 2018):
- che dette unità siano destinate all’esercizio di attività commerciali (ex art. 2 della D. Lgs. 171/2005, c.d. “Codice della Nautica”);
- che dette unità siano adibite alla navigazione in alto mare (i.e. navigazione oltre le 12 miglia nautiche dalla costa per più del 70% dei viaggi).
Proprio la verifica della sussistenza di tali due requisiti necessari per l’applicazione della non imponibilità IVA ex art. 8-bis, lett. a) e lett. e) del D.P.R. 633/1972 (i.e. la commercialità e la navigazione in alto mare) rappresenta l’oggetto principale dell’attività di verifica e controllo (svolta in modo incrociato tra utilizzatore e locatore che risultano responsabili solidali) condotta dall’Amministrazione finanziaria nell’ambito del settore in questione.
Al fine di evitare possibili accertamenti in tema di IVA, tutti i soggetti coinvolti in un leasing nauticodovranno essere in possesso di documentazione idonea a dimostrare la sussistenza dei requisiti anzidetti.
Come dimostrare il requisito dell’uso commerciale?
La sussistenza di tale requisito è facilmente dimostrabile per l’utilizzatore, per il quale è sufficiente produrre i contratti commerciali, le fatture e i relativi mezzi di pagamento (cfr. Risoluzione n. 2/E del 2017 e n. 6/E del 2018). La dimostrazione di tale requisito potrebbe invece essere più complicata per il fornitore/locatore soprattutto se, ad esempio, nel corso degli anni muta l’armatore e ciò può rendere più difficile la raccolta documentale dinanzi ad una richiesta dell’Amministrazione finanziaria. Per il fornitore/locatore che non sia riuscito a recuperare la documentazione anzidetta, potrebbe essere utile produrre la documentazione attestante l’iscrizione dell’unità da diporto in appositi registri per attività commerciali, la dichiarazione rilasciata dall’armatore circa l’utilizzo commerciale dell’unità stessa, foto e brochure dell’unità da diporto attestanti la tipologia dell’unità da diporto (ad es. nave da crociera, nave per il trasporto di materiali, etc.).
Come dimostrare il requisito della navigazione in alto mare?
Per dimostrare tale requisito è necessario fornire la documentazione attestante le rotte seguite dall’unità da diporto oggetto di verifica, quali: il giornale di navigazione o il giornale di bordo tenuto dal comandante della nave, la cartografia dei viaggi, i dati e le informazioni estratte dagli eventuali sistemi di navigazione satellitare o di trasponder (cfr. Risoluzione n. 2/E del 2017 e n. 6/E del 2018). Tuttavia, laddove tale documentazione sia difficilmente reperibile (soprattutto per il fornitore/locatore), è possibile fare ricorso ad una dichiarazione dell’armatore, del comandante della nave o di chi ha la responsabilità gestionale effettiva, diretta ad attestare che l’unità da diporto sia adibita effettivamente e prevalentemente alla navigazione in alto mare (tale dichiarazione è fondamentale nel caso di unità da diporto in costruzione per le quali venga adottato un criterio previsionale di utilizzo). Per il fornitore/locatore ulteriore documentazione utile da produrre è rappresentata dal certificato di classe rilasciato dalla Direzione marittima competente volto ad attestare l’abilitazione dell’unità da diporto a navigare in acque internazionali.
E per quanto riguarda le sanzioni?
Il riscontro da parte dell’Amministrazione finanziaria dell’assenza di uno dei due requisiti previsti per la non imponibilità IVA ex art. 8-bis, lett. a) e lett. e) del D.P.R. 633/1972 comporterà l’obbligo per il fornitore/locatore di versare, in qualità di soggetto passivo, la maggiore imposta dovuta (e degli interessi di mora), oltre alle sanzioni. In particolare, le violazioni che possono essere contestate, in tali casi, dall’Amministrazione finanziaria sono: i) l’errata fatturazione di operazioni imponibili senza l’indicazione dell’imposta (i.e. violazione dell’art. 21, co. 1, del D.P.R. n. 633/72) punibile con una sanzione cha va dal 90% al 180% dell’imposta dovuta e ii) la dichiarazione infedele punibile, anch’essa, con una sanzione pari al 90% al 180% dell’imposta dovuta. Tuttavia, il fornitore/locatore non sarà tenuto a versare tali sanzioni in applicazione dell’articolo 5 del decreto legislativo 18 dicembre 1997 n. 472, ove riesca a dimostrare di avere tenuto una condotta diligente (cfr. Risoluzione n. 6/E del 2018), quale ad esempio l’avere verificato ex ante il possesso da parte dell’utilizzatore della documentazione necessaria a dimostrare la sussistenza dei requisiti anzidetti ovvero l’avere regolarizzato ex post l’IVA nel caso in cui siano venute meno le condizioni della non imponibilità durante la vigenza del contratto di leasing.
Conclusioni
Alla luce della particolare attenzione che viene data al settore nautico, è fondamentale che il contribuente sia lungimirante e pertanto si doti di tutta la documentazione necessaria per non farsi trovare impreparato dinanzi all’Amministrazione finanziaria. A tali fini, risulta inoltre oltremodo necessario un costante monitoraggio della legislazione, della giurisprudenza e della prassi. A tal riguardo, è opportuno evidenziare che la Legge di Bilancio 2020 (L. 160/2019) – ulteriormente modificata dall’art. 48, comma 7, del D.L. 76/2020 – con riferimento alle operazioni di locazione e noleggio a breve e a lungo termine di unità da diporto (ex art. 7-quater, comma 1, lett. e-bis, e art. 7-sexies, comma 1, lett. e-bis, del D.P.R. 633/1972), ha previsto che le operazioni effettuate dal 1° novembre 2020 si considerano non imponibili ai fini IVA, qualora attraverso adeguati mezzi di prova (individuati con il Protocollo n. 234483/2020 emanato il 15 giugno 2020 dal Direttore dell’Agenzia delle Entrate) sia dimostrata l’effettiva utilizzazione e fruizione del servizio al di fuori dell’Unione Europea.
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