A cura di Carlo Romano, Marco Longobardi e Vincenzo Battaglia
La L. 130/2022 di riforma del processo tributario, prevede importanti novità riguardanti l’onere della prova e la prova testimoniale, con riferimento ai giudizi introdotti con i ricorsi notificati a decorrere dal 16 settembre u.s.
Onere della prova
Il nuovo comma 5 bis del riformulato art. 7 del D.Lgs n. 546/1992 dispone che “l’amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l’atto impugnato” rimettendo, invece, al contribuente l’onere della prova esclusivamente per i rimborsi non derivanti dal pagamento di quanto versato a seguito della notifica di atti impositivi. Viene, altresì, disposto che il giudice tributario debba annullare l’atto impositivo qualora l’Agenzia delle Entrate (di seguito “l’Ufficio”), non provi la propria pretesta impositiva o fornisca elementi di prova contraddittori. La disposizione in parola è in linea con l’articolo 2697 c.c. confermando, quindi, che l’Ufficio è attore in senso sostanziale dovendo fornire elementi di prova circostanziati e puntuali per giustificare la propria pretesa erariale. L’esigenza di esplicitare normativamente tale principio nasce, probabilmente, dalla consapevolezza che lo stesso non trovi sempre applicazione nel “diritto vivente” essendo, spesso, rimesso erroneamente al contribuente l’onere di provare l’infondatezza della pretesa impositiva.
Prova testimoniale
Il riformulato comma 4 dell’articolo 7, pur confermando che nel processo tributario non è ammesso il giuramento, introduce, per la prima volta, la prova testimoniale scritta assunta ai sensi dell’articolo 257 bis c.p.c. ma con significative distinzioni rispetto al processo civile. Infatti, le corti di giustizia tributaria potrebbero disporre la prova testimoniale anche senza l’accordo delle parti. Si tratta, quindi, di un mezzo di provaeventuale, disposto anche d’ufficio erimesso all’insindacabile giudizio delle corti di giustizia tributaria.
La prova testimoniale dovrà essere disposta, in ogni caso, nel rispetto del principio dispositivo in quanto i giudici tributari esercitano i poteri istruttori “nei limiti dei fatti dedotti dalle parti” alla luce dell’immutato comma 1 della disposizione in parola. Pertanto, la prova testimoniale potrebbe essere disposta d’ufficio soltanto se attinente ai fatti rappresentati in giudizio, non potendosi i giudici tributari sostituirsi alle parti o supplire ad eventuali carenze difensive delle stesse. In ogni caso, la prova testimoniale potrebbe essere disposta soltanto se ritenuta dalle corti di giustizia tributaria necessaria ai fini della decisione ed attenga a circostanze di fatto diverse da quella attestate dal pubblico ufficiale che, come noto, fanno fede fino a querela di falso.
In merito alle modalità di acquisizione della prova testimoniale, i giudici tributari dispongono che la parte che ne abbia richiesto l’assunzione, predisponga il modello di testimonianza notificandolo al teste che dovrà fornire per iscritto, entro un termine prefissato, le risposte ai capitoli di prova ammessi dagli stessi giudici tributari.
Le corti di giustizia tributaria potrebbero disporre che il testimone sia chiamato a deporre in udienza qualora le dichiarazioni rese per iscritto siano ambigue, contraddittorie, incomplete o facciano dubitare della integrità e veridicità delle stesse.
Né, appare altrettanto chiaro se la prova testimoniale possa essere ammessa anche in appello, anche se tale ipotesi sembra sussistere in quanto il riformulato articolo 7 rinvia genericamente alla “corte di giustizia tributaria”, senza ulteriori distinzioni. In ogni caso, le corti di giustizia tributaria di secondo grado non potranno disporre di nuove prove, incluse quindi quelle testimoniali, a meno che le stesse non siano ritenute necessarie ai fini della decisione o la parte dimostri di non averle potute fornire in primo grado per causa alla stessa non imputabile, ai sensi dell’articolo 58 D.Lgs. n. 546/1992.
Conclusioni
La riformulazione dell’articolo 7 del D.Lgs. n. 546/1992 sui poteri delle corti di giustizia tributaria se, da un lato, ha il pregio confermare la centralità dell’onere della prova in capo all’Ufficio (attore in senso sostanziale), dall’altro, introduce un nuovo mezzo di prova (quello della prova testimoniale) che rischia, tuttavia, di allungare i tempi processuali per l’articolata modalità di acquisizione di tale prova ex art. 257 bis c.p.c. (ammissione della prova, notifica del modello di testimonianza, eventuale convocazione del teste) e di confliggere con il principio dispositivo nel caso di assunzione d’ufficio della prova testimoniale.
Let’s Talk
Per una discussione più approfondita ti preghiamo di contattare:
PwC TLS Avvocati e Commercialisti
Partner
PwC TLS Avvocati e Commercialisti
Director