A cura di Pasquale Salvatore e Gianluigi Bizioli
Lo scorso 20 ottobre 2022 è stata pubblicata l’attesa circolare n. 34/E/2022 sul regime fiscale del trust, che ha fatto seguito alla consultazione avviata lo scorso 11 agosto 2021.
In tema di imposte sui redditi, si conferma l’interpretazione per cui in relazione a talune tipologie di trust non residenti – i.e. trust opachi stabiliti in Stati o territori aventi regime fiscale privilegiato con beneficiari residenti e trust trasparenti non residenti con beneficiari residenti – è imponibile in Italia il reddito del trust ovunque prodotto e non, diversamente, il solo reddito prodotto nel territorio italiano in ragione dei criteri di collegamento di cui all’articolo 23 del TUIR. Resta ferma, anche per queste situazioni, l’esclusione da tassazione del reddito prodotto in Italia già assoggettato a imposizione in capo all’ente.
Con specifico riferimento ai trust opachi, la circolare 34/E/2022 introduce una deroga all’irrilevanza delle distribuzioni ai beneficiari: queste dovranno invero ritenersi rilevanti ai fini reddituali non solo in capo ai beneficiari italiani di trust opachi situati in Paesi a fiscalità privilegiata ai sensi dell’articolo 44, comma 1, lett. g-sexies), del TUIR, bensì anche in capo a beneficiari italiani di trust opachi commerciali, i quali, se residenti, assumeranno altresì il ruolo di sostituto d’imposta in relazione ai redditi di capitale distribuiti.
Infine, l’Agenzia delle Entrate non esclude la possibilità che anche i Paesi UE e SEE siano ricondotti tra gli Stati e territori che, con riferimento al trattamento dei redditi prodotti dal trust, si considerano a fiscalità privilegiata ai sensi dell’articolo 47-bis del TUIR.
Quanto all’imposizione indiretta del trust, la circolare recepisce l’orientamento della giurisprudenza di legittimità per cui il momento impositivo ai fini dell’imposta sulle successioni e donazioni, ma anche dell’imposta ipotecaria e catastale ove siano segregati in trust beni immobili, deve individuarsi all’atto dell’attribuzione dei beni e diritti facenti parte del patrimonio del trust ai beneficiari finali, solo in tale sede manifestandosi uno stabile arricchimento suscettibile di essere sottoposto al tributo. Rimane tuttavia ferma, nell’interpretazione della circolare 34/E/2022, la debenza dell’imposta già all’atto della dotazione del bene in trust qualora, con riferimento a tale bene, i beneficiari individuati o individuabili siano titolari di diritti pieni ed esigibili, tali da consentir loro un arricchimento.
Di interesse appaiono altresì i chiarimenti intesi a regolare le situazioni “pregresse”, vale a dire le situazioni in cui, coerentemente al precedente orientamento della prassi interpretativa dell’amministrazione finanziaria, sia stata applicata l’imposta sulle successioni e donazioni già all’atto dell’apporto dei beni in trust: in queste situazioni, la necessaria tutela dell’affidamento del contribuente conduce l’Agenzia delle Entrate a considerare eventuali versamenti già effettuati quali versamenti aventi carattere definitivo, purché medesimi siano (i) i beneficiari delle devoluzioni e (ii) i diritti e beni allora apportati e oggi distribuiti.
Negli altri casi, è comunque fatta salva la possibilità di scomputare l’imposta versata al momento della dotazione da quella dovuta al momento dell’attribuzione ai beneficiari finali. Ricorrendone i presupposti, è altresì possibile presentare istanza di rimborso del tributo versato all’atto della segregazione dei beni in trust, ove la stessa possa ancora ritenersi tempestiva.
Da ultimo, quanto al monitoraggio fiscale, appaiono di particolare rilevanza i chiarimenti forniti in ordine ai differenti obblighi compilativi dei beneficiari individuati e non individuati, laddove solo i primi sono tenuti a indicare il valore complessivo degli investimenti e attività estere detenuti all’estero dall’entità e la percentuale di patrimonio nell’entità stessa. I beneficiari non individuati, all’opposto, sono tenuti agli obblighi di monitoraggio solo laddove il trustee comunichi la decisione di attribuire loro redditi e/o capitale, dovendosi in tale ipotesi indicare nel quadro RW l’ammontare del credito corrispondente. Coerente con questo approccio è la posizione della circolare che esclude i cd. “titolari di interessi successivi” – i.e. coloro che diverrebbero beneficiari solo al venire meno dei primi beneficiari – dagli obblighi di monitoraggio fiscale, in assenza di clausole dell’atto costitutivo da cui si evinca che gli stessi possano essere destinatari di attribuzioni reddituali o patrimoniali.
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