A cura di Davide Accorsi e Stefania Lolli
Con la risposta a interpello n. 213/2025 del 19 agosto 2025, l’Agenzia delle entrate ha confermato che l’importatore può detrarre l’IVA pagata in dogana su beni di terzi, ribadendo i requisiti già indicati in alcuni precedenti documenti di prassi[1]. Nel presente caso, l’Amministrazione fiscale sembra consentire tale opportunità anche qualora l’importatore svolga lavorazioni per conto terzi. Tuttavia, i fatti illustrati nella risposta all’interpello sono peculiari e, a parere di chi scrive, le precisazioni offerte non appaiono del tutto adeguate a dissipare ogni incertezza sul tema.
Il caso riguarda una società (Alfa) che commercializza prodotti farmaceutici a seguito di lavorazioni effettuate nel territorio dello Stato. In particolare, il flusso per cui viene richiesto il chiarimento oggetto d’interpello riguarda la produzione e commercializzazione di un farmaco (YY). A tale scopo, Alfa importa dalla Cina un fattore produttivo (ZZ) di proprietà di una società giapponese (Beta). Dopo aver commissionato ad un terzo soggetto (Gamma) la lavorazione di ZZ insieme ad altri fattori produttivi, Alfa cede YY a Beta con trasporto del farmaco dall’Italia alla Germania o al di fuori del territorio eurounionale.
Graficamente, il menzionato flusso può essere rappresentato come segue:
Un aspetto non del tutto chiaro dei fatti rappresentati si rinviene nella seguente descrizione: “il fattore produttivo base ZZ rimarrà formalmente di proprietà del cliente giapponese, il quale lo cederà all’istante free of charge, per agevolare il flusso produttivo, commerciale ed economico. Nel dettaglio, il trasferimento di questa materia prima fungibile tra il proprietario giapponese e Alfa avverrà senza la previsione di alcun corrispettivo, ossia franco valuta, pur avendo Alfa il potere di disporne come se ne fosse proprietario”.
Inoltre, dai fatti riportati, non è del tutto chiaro se il corrispettivo fatturato da Alfa a Beta per YY include anche il costo di ZZ.
Dopo aver ripercorso la rilevante normativa nazionale e unionale[2], l’Agenzia delle entrate richiama la giurisprudenza unionale secondo cui
- “la sussistenza di un nesso diretto ed immediato tra una specifica operazione a monte ed una o più operazioni a valle, che conferiscono il diritto a detrazione, è necessaria, in via di principio, affinché il diritto a detrazione dell’IVA assolta a monte sia riconosciuto al soggetto passivo e al fine di determinare la portata di siffatto diritto.
- Il diritto a detrarre l’IVA gravante sull’acquisto di beni o servizi a monte presuppone che le spese compiute per acquistare questi ultimi facciano parte degli elementi costitutivi del prezzo delle operazioni tassate a valle che conferiscono il diritto a detrazione (…).
- Il diritto a detrazione è tuttavia ammesso a beneficio del soggetto passivo anche in mancanza di un nesso diretto e immediato tra una specifica operazione a monte e una o più operazioni a valle che conferiscono un diritto a detrazione, qualora i costi dei servizi in questione facciano parte delle spese generali del soggetto passivo e, in quanto tali, siano elementi costitutivi del prezzo dei beni o dei servizi che esso fornisce. Spese di tal genere presentano, infatti, un nesso diretto e immediato con il complesso delle attività economiche del soggetto passivo”[3].
Sulla scorta di quanto sopra, l’Agenzia delle entrate, in linea con il suo pregresso orientamento, ribadisce che, ai fini dell’esercizio del diritto di detrazione dell’IVA sulle importazioni, la proprietà dei beni importati non è condizione necessaria, bensì occorre che:
- i beni o servizi acquisiti presentino un nesso immediato e diretto con l’oggetto dell’attività d’impresa, ossia siano ad esso inerenti;
- si provveda ad annotare la dichiarazione doganale nel registro degli acquisti di cui all’articolo 25 del d.P.R. n. 633/1972.
Nella fattispecie oggetto dell’interpello in commento, l’Agenzia delle entrate riconosce che “l’istante si occupa dell’attività di distribuzione e vendita del farmaco YY, ottenuto utilizzando, tra gli altri, il principio attivo importato (ZZ), ed in tal senso sembrerebbe soddisfatto il nesso diretto ed immediato tra l’utilizzo dei beni importati e l’attività d’impresa”.
D’altro canto, l’Agenzia delle entrate sottolinea che “le operazioni che compongono il flusso commerciale del farmaco in esame, dall’importazione alla vendita, sottendono rapporti contrattuali tra l’istante ed il committente giapponese, da un lato, e l’istante e la società incaricata della trasformazione dei fattori produttivi in prodotto finito, dall’altra, non ben definiti nei loro aspetti essenziali, né analizzabili dalla scrivente, in mancanza dei contratti stipulati tra le parti”.
Pertanto, l’Agenzia delle entrate conclude che “l’IVA assolta in dogana dalla società istante all’atto dell’importazione dei beni in questione possa essere considerata un costo correlato alle operazioni a valle che saranno realizzate dalla Società (i.e. all’attività di commercializzazione del farmaco), e pertanto, possa essere portata in detrazione, a condizione che, coerentemente con i principi desumibili dalla giurisprudenza unionale, le spese relative all’importazione effettivamente sostenute dall’Istante e rimaste a carico del medesimo siano in grado di influenzare il prezzo delle cessioni realizzate dalla società in qualità di soggetto passivo”.
Come già evidenziato, il flusso oggetto di interpello può essere assimilato a quello di un lavorante per conto terzi, che, in presenza di un committente non residente in Italia, si trova frequentemente a importare materie prime per conto del cliente. In particolare, Alfa importa il principio attivo ZZ, di proprietà di Beta, al fine di produrre il farmaco YY per conto di Beta, acquirente finale dello stesso.
Tuttavia, nel caso oggetto di interpello, l’Agenzia delle Entrate rileva che la connessione tra il principio attivo importato e l’attività svolta da Alfa riguarda prevalentemente la sfera commerciale (ovvero la vendita del farmaco), più che quella produttiva. A tal proposito, l’Agenzia delle Entrate sottolinea che il sostenimento da parte di Alfa delle spese relative all’importazione appare idoneo a incidere sul prezzo delle cessioni effettuate da Alfa. Non è tuttavia chiaro se tale circostanza si configurerebbe anche qualora il contratto tra Alfa e Beta avesse ad oggetto esclusivamente la lavorazione dei beni, anziché la loro produzione e commercializzazione e se, per pervenire alla soluzione accolta nella risposta in commento, l’Agenzia delle entrate abbia attribuito rilevanza anche alla ricordata circostanza – menzionata in sede di descrizione dei fatti, ma non espressamente addotta tra gli elementi a supporto della predetta soluzione – dell’asserito trasferimento ad Alfa del potere di disporre del principio attivo ZZ come se ne fosse proprietario.
[1] Si vedano le risoluzioni n. 346/2008 e n. 96/2007 e le risposte ad interpello n. 6/2019, n. 509/2021 e n. 410/2022.
[2] In particolare, l’art. 19, comma 1, e l’art. 67 del d.P.R. n. 633/1972, l’art. 38 del d.P.R. n. 43/1973, l’art. 77 del regolamento (UE) n. 952/2013 e l’art. 201 della direttiva n. 2006/112/CE.
[3] Si veda Corte di Giustizia dell’Unione Europea, causa C-132/16, Iberdrola, punti 28 e 29. L’Agenzia delle entrate richiama anche le sentenze della Corte di Giustizia dell’Unione Europea nelle cause C187/14, DVS Road A/S, e C621/19, Weindel Logistik Service, che declinano lo stesso principio in due diverse fattispecie.
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