A cura di Carlo Romano e Maurizio Foti
Il 29 agosto 2023 è entrata in vigore la legge Delega (Legge n. 111 del 9 agosto 2023) per la riforma fiscale. In attuazione della delega, ad oggi sono stati approvati dal Consiglio dei Ministri (CdM) quasi tutti gli schemi di decreti legislativi e la maggior parte dei quali risultano già pubblicati in Gazzetta Ufficiale e quindi già in vigore.
Uno dei principali decreti legislativi è quello del 30.12.2023, n. 219, pubblicato nella Gazzetta ufficiale il 3 gennaio 2024, inerente alla riforma dello Statuto dei diritti del contribuente (i.e. L. 212/2000). Una delle principali novità di tale decreto riguarda l’introduzione all’interno dello Statuto del contribuente del nuovo articolo 6-bis che disciplina il principio del contraddittorio, il quale ha ormai assunto carattere generalizzato (fatta eccezione per alcuni atti che saranno individuati con DM). Infatti, il principio del contraddittorio dovrà applicarsi ormai ad ogni tributo senza più alcuna disparità di trattamento (a danno del contribuente) tra tributi armonizzati e non (come noto la giurisprudenza di legittimità tutelava il contraddittorio soltanto in materia IVA); tra indagini in loco ovvero a tavolino (come noto la giurisprudenza di legittimità ha sempre escluso il contraddittorio nell’ambito delle indagini a tavolino in quanto casistica non prevista dal legislatore). Secondo quanto previsto dal nuovo art. 6-bis per garantire la tutela del nuovo principio del contraddittorio l’Amministrazione finanziaria, prima dell’emissione dell’atto impositivo/sanzionatorio, a pena di annullabilità, dovrà comunicare al contribuente uno schema dell’atto in relazione al quale il contribuente potrà fornire entro 60 giorni le proprie controdeduzioni (prima di questo termine non potrà essere emesso alcun atto). Se tale termine scade oltre il termine ordinario di accertamento ovvero se tra il termine previsto per l’esercizio del contraddittorio e il termine ordinario di accertamento decorrono meno di 120 giorni, il termine di accertamento viene prorogato di 120 giorni.
L’iter procedimentale del nuovo principio del contraddittorio è completato dalle previsioni dello schema di decreto legislativo in materia di accertamento e concordato preventivo biennale – il cui testo è stato approvato in via definitiva al Cdm del 25.1.2024 e che, quindi, è di prossima pubblicazione in Gazzetta Ufficiale – che introdurrà (tra le altre) delle modifiche al decreto legislativo n. 218/1997 in materia di accertamento con adesione e di conciliazione giudiziale.
Da tale schema di decreto emerge anzitutto l’introduzione di un obbligo generalizzato del contraddittorio che comporterà l’abrogazione dell’art. 5-ter del D.Lgs. n. 218/1997 che reca una disciplina parziale e settoriale del diritto al contraddittorio in quanto attualmente, detta disposizione, prevede l’obbligo di instaurare un contraddittorio endoprocedimentale mediante la notifica di un invito a comparire solo nei casi di assenza di un processo verbale di constatazione.
Da tale schema emerge poi che nelle ipotesi in cui l’Amministrazione finanziaria dovrà, a pena di annullabilità dell’atto impositivo, rispettare il principio del contraddittorio ex art. 6-bis dello Statuto del contribuente notificando quindi preventivamente al contribuente lo schema di provvedimento, in tale schema sarà previsto, tra le informazioni da inserire, anche l’invito a presentare una istanza di accertamento adesione entro 30 giorni.
Quindi dinanzi a uno schema di provvedimento il contribuente potrà:
- presentare osservazioni, o controdeduzioni, entro 60 giorni oppure
- presentare una istanza di accertamento con adesione entro 30 giorni.
Nel caso della ipotesi sub 1, se ci sono i presupposti e l’accordo delle parti, si può giungere anche all’adesione; se invece ci si limita alla presentazione delle osservazioni, o controdeduzioni, il contribuente potrà ancora presentare una istanza di accertamento con adesione entro 15 giorni dal ricevimento dell’atto impositivo (e quindi non più entro 60 giorni della disciplina attuale) che garantirà una sospensione dei termini di impugnazione di 30 giorni, che quindi comporterà la necessità di concludere la relativa procedura in tempi più rapidi rispetto alla disciplina attuale che prevede la sospensione dei termini di impugnazione di 90 giorni. La presentazione dell’istanza di accertamento con adesione allo schema di provvedimento (ipotesi sub 2) precluderà invece al contribuente la possibilità di presentarne un’altra dopo la notifica dell’atto impositivo e, quindi, in tale caso, l’unico rimedio sarà presentare ricorso alla competente Corte di Giustizia Tributaria.
In base al detto schema di decreto il contribuente potrà inoltre presentare una istanza di accertamento con adesione entro 60 giorni dalla notifica di un avviso di accertamento (o di rettifica ovvero atto di recupero) a cui non si applica il principio del contraddittorio; tale possibilità sarà prevista anche per gli avvisi di accertamento non preceduti da un processo verbale di constatazione definibile ai sensi di quello che sarà il nuovo articolo 5- quater del D.Lgs. n. 218/1997, il quale ripristinerà l’opportunità di aderire al pvc (senza condizioni, ovvero condizionandola alla rimozione di errori manifesti, come ad esempio errori di calcolo) entro 30 giorni dalla relativa consegna, con il beneficio della riduzione delle sanzioni a un sesto.
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