A cura del TRS Team
Il 31 dicembre 2024 è stata pubblicata in Gazzetta Ufficiale la Legge di Bilancio 2025, L. 30 dicembre 2024 n. 207 “Bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2025 e bilancio pluriennale per il triennio 2025-2027” (G.U. Serie Generale n.305 del 31-12-2024 – Suppl. Ordinario n. 43/L), entrata in vigore a partire dal 1° gennaio 2025.
Di seguito una breve illustrazione delle principali novità introdotte in tema di imposte sul reddito delle società commerciali e industriali:
Riduzione aliquota IRES per l’anno 2025 – Art.1 co. 436-438
A titolo di anticipazione dell’attesa disciplina in tema di riduzione generalizzata dell’aliquota IRES connessa alla realizzazione di investimenti qualificati, il Legislatore ha introdotto una riduzione dal 24% al 20% dell’IRES dovuta per il solo periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2024 (anno 2025 per le imprese con esercizio solare) al ricorrere di determinate condizioni di seguito illustrate:
- una quota non inferiore all’80% degli utili emergenti dal bilancio d’esercizio in corso al 31.12.2024 deve essere destinato ad un’apposita riserva del patrimonio netto;
- realizzazione nel corso dell’esercizio successivo (il 2025 per le imprese con esercizio solare) di investimenti qualificati in nuovi beni strumentali (anche mediante contratto di leasing finanziario) di importo complessivo non inferiore al maggiore tra i seguenti termini: (i) il 30% degli utili di cui punto che precede accantonati a riserva; (ii) il 24% degli utili dell’esercizio in corso al 31.12.2023 e (iii) la soglia di Eur 20.000;
- il numero dei lavoratori impiegati nel corso dell’esercizio successivo a quello in corso al 31.12.2024 sia non inferiore alla media del triennio precedente;
- nel corso dell’esercizio successivo a quello in corso al 31.12.2024, attraverso nuove assunzioni, si realizzi un incremento di almeno l’1% del numero medio di lavoratori dipendenti assunti a tempo indeterminato rispetto al media dell’esercizio in corso al 31.12.2024;
- l’impresa non abbia fatto ricorso alla cassa integrazione guadagni (CIG) nell’esercizio in corso al 31.12.2024.
La norma fissa anche i casi di decadenza e di esclusione dall’agevolazione. L’agevolazione, infatti, viene revocata in caso di:
- distribuzione ai soci degli utili relativi all’esercizio in corso al 31.12.2024 accantonati a riserva (punto 1) entro il secondo esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 (i.e.: entro il 2026 per le imprese con esercizio solare);
- dismissione, cessione, destinazione a finalità estranee all’esercizio dell’impresa o destinazione stabile a strutture produttive localizzate all’estero (anche se appartenenti allo stesso soggetto) dei beni oggetto di investimento entro il quinto periodo d’imposta successivo a quello nel quale è stato realizzato l’investimento (i.e. entro il 2030 per le imprese con esercizio solare).
Per investimenti qualificati si intendono gli investimenti rientranti nell’ambito dei programmi Industria 4.0 e 5.0. Per maggiori informazioni in merito agli investimenti qualificati si rinvia alla TNA dell’8 gennaio 2025 intitolata “Principali novità in materia di agevolazioni per le imprese previste dalla legge di stabilità 2025”.
Super deduzione nuove assunzioni – Proroga per il 2025, 2026 e 2027 – Art.1 co. 399-400
E’ stata prorogata per i 3 periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31.12.2024 (2025, 2026 e 2027 per i soggetti solari) la c.d. sovra deduzione per le nuove assunzioni di personale a tempo indeterminato prevista dall’art. 4 del D.Lgs 216/2023.
Tale ultima norma consente un deduzione aggiuntiva pari al 20% del costo incrementale sostenuto dalle imprese per le nuove assunzioni di personale a tempo indeterminato (30% nel caso di assunzione di particolari categorie di lavoratori svantaggiati). La deduzione aggiuntiva (i.e.: da far valere nella dichiarazione dei redditi mediante una corrispondente rettifica del reddito imponibile) è valida solo ai fini IRES.
Per accedere a tale deduzione devono essere soddisfatte le seguenti condizioni:
- che sia esercitata continuativamente l’attività per almeno 365 giorni nel periodo di imposta precedente;
- che siano assunti nuovi dipendenti con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato rispetto al periodo d’imposta precedente;
- che il numero dei dipendenti a tempo indeterminato alla fine del periodo d’imposta sia superiore al numero dei dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupato nel periodo d’imposta precedente;
- che il numero totale dei dipendenti (incluso anche quello assunto a tempo determinato) alla fine del periodo d’imposta sia superiore a quello medio del periodo precedente.
Si segnala che, con riferimento alla determinazione degli acconti, non si tiene conto di tale deduzione aggiuntiva. (E.g.: per le imprese con esercizio solare, gli acconti per l’anno 2025 dovranno essere determinati e corrisposti come se la sovra deduzione in parola non esistesse.)
Obbligo di tracciabilità delle spese di trasferta dei lavoratori, di rappresentanza e per omaggi – Art. 1 co. 81-83
La Legge ha de facto introdotto un obbligo esteso di utilizzo di mezzi di pagamento tracciabili (carte di debito, di credito e prepagate, assegni bancari e circolari) per tutte le fattispecie in epigrafe.
Nello specifico, a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2024, l’utilizzo di mezzi di pagamento tracciabili costituisce il pre-requisito per preservare (i) la non concorrenza dei rimborsi al reddito imponibile del lavoratore e (ii) la deduzione dal reddito d’impresa e dalla base imponibile IRAP delle spese di trasferta sostenute dai lavoratori (vitto, alloggio, viaggio e trasporto).
Nella pratica, il dipendente in trasferta dovrà essere munito di una carta di credito, personale o aziendale, per fare fronte alle spese correnti, quali il taxi e il ristorante.
Analogo obbligo di pagamento mediante mezzi tracciabili è previsto per le spese di rappresentanza e per omaggi, ai fini della loro deducibilità dalla base imponibile IRES e IRAP.
Restano fermi gli altri i requisiti attualmente dettati dagli artt. 51, 95, 108 e 109 del TUIR.
Deducibilità delle quote di ammortamento dell’avviamento e delle altre attività immateriali che hanno determinato l’iscrizione di attività per imposte anticipate (DTA) – Art.1 co. 16-20
La novità in parola si applica alle società che ricadono nella fattispecie creata dal ricorrere congiunto degli elementi qui appresso specificati:
(i) nei bilanci relativi ad esercizi precedenti a quello in corso al 27.06.2015 (i.e.: il bilancio al 31.12.2014 per le imprese con anno solare), avevano iscritto immobilizzazioni immateriali (incluso l’avviamento) per i quali si sono generati differenziali positivi tra gli ammortamenti civilistici eseguiti e gli ammortamenti fiscali ammessi in deduzione che
(ii) non sono stati completamente recuperati nell’ambito delle dichiarazioni dei redditi relative ad esercizi fino a quello in corso al 31.12.2024 (attraverso rettifiche negative del reddito imponibile).
Attraverso una serie di provvedimenti normativi emanati a partire dal 2018 (Legge di bilancio 2019), per queste società era stata disposta una rimodulazione degli ammontari ammessi in deduzione (in via extra-contabile, attraverso rettifiche del reddito imponibile da indicare nelle dichiarazioni dei redditi) delle anzidette eccedenze di ammortamenti civilistici rispetto a quelli fiscali.
Con il provvedimento normativo in commento, sono state (ulteriormente) differite in quote costanti le deduzioni previste per i periodi d’imposta in corso al 31.12.2025 e al 31.12.2026.
L’effetto di differimento della deduzione qui illustrato, quindi, non impatta la determinazione del reddito imponibile relativo agli esercizi in corso al 31.12.2024.
La norma ha evidenti ed indiscusse finalità di incremento del gettito fiscale per gli anni successivi (in particolare il 2025 e il 2026). Al fine di rendere effettivo tale incremento di gettito, il legislatore ha altresì disposto ulteriori limitazioni:
(i) in relazione ai soli maggiori redditi imponibili conseguenti all’applicazione della normativa in commento, infatti, l’utilizzo delle perdite fiscali e delle eccedenze residue di ACE è limitato al 54% degli stessi maggiori imponibili;
(ii) per la determinazione degli acconti d’imposta dovuti in relazione agli esercizi successivi a quelli in corso al 31.12.2024, si dovrà procedere assumendo come reddito imponibile dell’esercizio precedente quello che si sarebbe generato senza l’effetto di alcuna delle rimodulazioni volute sin dal 2018.
In merito a quest’ultimo punto (acconti d’imposta) vale sottolineare che la disposizione in commento agisce in relazione a periodi di imposta per i quali le precedenti rimodulazioni finivano col rendere deducibili quote più significative degli ammortamenti (rectius: delle rettifiche negative, reversal, dovuti agli ammortamenti civilistici non dedotti in precedenza). In tal senso, verosimilmente si manifesterà un ulteriore onere finanziario per le imprese per i periodi di imposta in corso al 31.12.2025 e al 31.12.2026. Tale maggiore onere, peraltro, darà luogo necessariamente a maggiori versamenti di imposte in quanto per gli stessi (maggiori acconti dovuti) non sarà possibile procedere ad alcuna compensazione con crediti d’imposta.
Ampliamento dell’ambito soggettivo di applicazione dell web tax – Art.1 co. 21-22
La Legge n. 145 del 30.12.2018 (Legge di bilancio 2019) ha introdotto l’imposta sui servizi digitali (DST; cd web tax).
L’imposta si applica nella misura del 3% sui ricavi realizzati in ciascun anno solare derivanti dalla fornitura dei seguenti servizi digitali:
- veicolazione su un’interfaccia digitale di pubblicità mirata agli utenti della medesima interfaccia;
- messa a disposizione di un’interfaccia digitale multilaterale che consente agli utenti di essere in contatto e di interagire tra loro, anche al fine di facilitare la fornitura diretta di beni o servizi;
- trasmissione di dati raccolti da utenti e generati dall’utilizzo di un’interfaccia digitale.
Sono soggetti al pagamento dell’imposta i soggetti esercenti attività d’impresa che realizzano in Italia ricavi derivanti dai suddetti servizi. Sino all’anno 2024 (incluso), le imprese soggette a tale imposta erano quelle che rispondevano ai seguenti requisiti: (i) ricavi consolidati di gruppo (ovvero dell’unica impresa operante in Italia) non inferiore a Euro 750 milioni annui di cui (ii) almeno Euro 5,5 milioni conseguiti in Italia.
La norma in commento ha eliminato, a decorrere dall’anno 2025, il requisito sub (ii), soglia minima di ricavi conseguiti in Italia.
Altra novità introdotta dalla Legge di Bilancio riguarda le modalità di versamento. L’importo dovuto non verrà più versato in un’unica soluzione ma in due rate annuali: acconto pari al 30% dell’imposta dovuta in relazione all’anno precedente, da versare entro il 30 novembre dell’anno in corso, e saldo da versare entro il 16 maggio dell’anno successivo.
Strutture turistico-ricettive e locazioni brevi: Indicazione del Codice identificativo nazionale (CIN) – Art. 1 co. 78
La novità in commento riguarda le imprese che operano nel settore dell’intermediazione immobiliare delle locazioni brevi e turistiche degli immobili e altre strutture turistico-ricettive, nonché coloro che gestiscono portali telematici di ricerca di immobili in locazione .
A partire dall’1.1.2025, i locatori degli immobili e strutture anzidette dovranno fare richiesta al Ministero del Turismo del c.d. Codice Identificativo Nazionale (CIN) per ciascuna delle strutture, ovvero degli immobili da essi detenuti e utilizzati per le locazioni in parola. Tali CIN dovranno essere, a cura dei medesimi locatori, trasmessi ai soggetti che si occupano dell’intermediazione immobiliare della locazione degli stessi immobili.
Gli intermediari di cui sopra, ivi inclusi coloro che gestiscono portali telematici di ricerca immobili in locazione, nonché i locatori dovranno riportare i CIN nelle dichiarazioni fiscali da essi predisposte, nelle Certificazioni Uniche, ovvero nelle altre comunicazioni trasmesse dai soggetti che esercitano attività di intermediazione immobiliare o di gestione dei suddetti portali telematici (art. 4, co. 4 DL 50/2017).
La legge rimette a emanandi provvedimenti dell’Agenzia delle Entrate la definizione specifica dei termini e delle modalità delle comunicazioni di cui sopra.
Assegnazione agevolata di beni ai soci – Art. 1 co. 31-36
La novità legislativa interessa le società di capitali e di persone interessate ad assegnare ai propri soci persone fisiche i propri beni immobili non strumentali, ovvero i beni mobili registrati non strumentali.
I benefici fiscali competono per le operazioni che saranno poste in essere entro il 30.09.2025 e si sostanziano principalmente nell’applicazione in capo alla società di un’imposta dell’8% sulla differenza tra il valore normale dei beni e il loro costo fiscalmente riconosciuto (plusvalenza). L’imposta è sostitutiva delle imposte ordinarie in capo alla società e in capo ai soci (in relazione alla percezione del dividendo) che graverebbero in caso di assegnazione ai soci di beni dell’impresa e riconducibili alle plusvalenze sui medesimi beni (ossia, limitatamente alla differenza tra valore normale e costo fiscalmente riconosciuto dei beni assegnati).
L’imposta sostitutiva è elevata al 10,5% in caso di società considerate non operative in almeno due dei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al momento dell’assegnazione.
Ove applicabili, le imposte proporzionali di registro sono ridotte del 50% e le imposte ipotecarie e catastali sono determinate in misura fissa.
Ai fini dell’applicazione della normativa è necessario che alla data del 30.09.2024 tutti i soci risultino iscritti nel libro dei soci, ove previsto, ovvero risultino iscritti entro 30 giorni dalla data di entrata in vigore della Legge di Bilancio in commento, in forza di un titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 01.10.2024.
Le medesime disposizioni si applicano anche in caso di trasformazione in società semplice di società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei predetti beni.
Deducibilità dei costi da piani di stock option – Art. 1 co. 862-863
Per i soggetti che adottano i principi contabili internazionali IAS/IFRS, i costi imputati a conto economico relativi a piani di stock option saranno deducibili solo al momento dell’avvenuta assegnazione ai beneficiari.
Le nuove disposizioni si applicano ai piani i cui oneri sono rilevati per la prima volta nei bilanci relativi all’esercizio in corso al 31.12.2025 o nei successivi.
Let’s Talk
I vostri abituali referenti presso PwC TLS sono a disposizione per ogni ulteriore informazione.