A cura di Davide Accorsi e Andrea Casalini
Con sentenza dell’11 febbraio nella causa T‑689/24, I.S.A., il Tribunale dell’Unione europea si è nuovamente pronunciato in merito alla determinazione del “dies a quo” per l’esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA.
Il caso riguarda una società polacca che ha sottoposto alla propria amministrazione fiscale la richiesta di poter detrarre l’IVA sugli acquisti per cui l’IVA è divenuta esigibile in un determinato periodo, benché le relative fatture siano state ricevute nel periodo successivo, ma antecedentemente alla scadenza prevista per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo in cui sono stati effettuati gli acquisti.
La normativa polacca stabilisce che il diritto alla detrazione possa essere esercitato esclusivamente a seguito della realizzazione dell’operazione generatrice di tale diritto e subordinatamente al possesso della relativa fattura imponibile da parte del soggetto che intende esercitare il diritto stesso.
Il Tribunale dell’Unione europea ha stabilito che il diritto alla detrazione dell’IVA sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibile, ovvero di norma quando l’operazione imponibile è effettuata. Il possesso della fattura costituisce un requisito formale per l’esercizio di tale diritto. Pertanto, la detrazione può essere esercitata già nel periodo in cui l’IVA è divenuta esigibile, anche qualora la fattura sia stata acquisita in seguito.
Il principio espresso dal Tribunale risulta in contrasto con la prassi dall’Agenzia delle Entrate, che, interpretando la sentenza della Corte di Giustizia dell’Unione europea nel caso C-152/02, Terra Baubedarf-Handel GmbH, ha chiarito che “il dies a quo da cui decorre il termine per l’esercizio della detrazione deve essere individuato nel momento in cui in capo al cessionario/committente si verifica la duplice condizione i) (sostanziale) dell’avvenuta esigibilità dell’imposta e ii) (formale) del possesso di una valida fattura redatta conformemente alle disposizioni di cui all’articolo 21 del menzionato d.P.R. n. 633”[1].
Il Tribunale dell’Unione europea, tuttavia, ha chiarito espressamente che le proprie conclusioni non sono in contrasto con quelle della sentenza nel caso menzionato. Infatti, nella causa Terra Baubedarf-Handel GmbH, i giudici europei erano stati chiamati a pronunciarsi su una situazione differente, in cui la fattura non era ancora disponibile nel momento in cui si intendeva esercitare la detrazione; per questo motivo era stato stabilito che il diritto alla detrazione potesse esercitarsi a partire dal momento della ricezione della relativa fattura.
Nella causa T‑689/24, il contribuente polacco dispone già della fattura quando presenta la dichiarazione per il periodo in cui l’imposta è divenuta esigibile. Di conseguenza, può esercitare il diritto alla detrazione con effetto retroattivo a quel periodo.
Alla luce delle precisazioni fornite, l’art. 1 del d.P.R. n. 100/1998 – che preclude la detrazione dell’IVA nell’anno di esigibilità dell’imposta qualora la fattura sia ricevuta nell’anno successivo – si pone in contrasto con le disposizioni dell’Unione europea. In questo contesto, assume particolare importanza la legge delega per la riforma fiscale (legge n. 111/2023), che, consapevole delle notevoli differenze rispetto al modello unionale presenti nella normativa nazionale, delega al Governo, tramite l’art. 7, il compito di emanare decreti legislativi per superare tali discrepanze.
Tra le varie disposizioni di delega, a oggi purtroppo quasi integralmente inattuate, vi è quella che prevede che per le operazioni la cui esigibilità ricada nell’anno precedente rispetto alla ricezione della fattura, il diritto alla detrazione possa essere esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno di ricezione della stessa. Tale previsione consentirebbe, qualora attuata, di armonizzare la normativa interna con i principi sanciti dal Tribunale dell’Unione europea nella causa T‑689/24. In assenza di tale armonizzazione, il soggetto passivo potrebbe prendere in considerazione l’eventualità di applicare direttamente il criterio indicato dalla sentenza del Tribunale oppure continuare a fare riferimento al diverso criterio previsto dalla normativa nazionale vigente.
[1] Si veda la circolare n. 1/E del 17 gennaio 2018.
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