A cura di Alessia Zanatto, Maria Chiara Turio Bohm e Andrea Carbone
Con la Risposta a interpello n. 392 del 24 luglio 2023 (“Risposta n. 392/2023”) l’Agenzia delle Entrate ha fornito importanti chiarimenti circa la detraibilità dell’IVA per le operazioni di acquisto di beni immobili destinati alla locazione turistica, in quanto operazioni imponibili ai fini IVA.
Nel caso oggetto della Risposta n. 392/2023, l’istante, ALFA S.R.L., è una società che ha come oggetto sociale principale l’attività di locazione immobiliare. In particolare, in base allo statuto societario, ALFA può svolgere attività immobiliari e connesse quali, tra le altre, la gestione e l’esercizio di attività ricreative, sportive e turistiche anche attraverso la gestione di alberghi, resort, case vacanza, affittacamere, bed & breakfast, residence e ristoranti. La società ha manifestato l’intenzione di acquistare un immobile di pregio, di proprietà della società “Immobiliare DELTA S.R.L.”, da destinare a locazione turistica. Tale immobile continuerà ad essere gestito da DELTA[1], la quale, al fine di perseguire l’attività di locazione turistica, aveva effettuato un considerevole intervento di ristrutturazione dello stesso.
ALFA S.R.L. ha, quindi, riferito che l’acquisto dell’immobile sarà assoggettato a IVA con l’aliquota ridotta del 10% in quanto effettuato entro 5 anni dal compimento dell’intervento di ristrutturazione eseguito da DELTA.
Ciò premesso, l’istante ha, quindi, chiesto all’Agenzia delle Entrate chiarimenti in merito alla detraibilità dell’IVA assolta in sede di acquisto dell’immobile, qualificato come abitativo (categoria catastale A/7) e destinato allo svolgimento di una vera e propria attività commerciale (locazione turistica). Il dubbio interpretativo verte, infatti, sulla previsione dell’art. 19 bis-1, comma 1, lettera i), d.P.R. n. 633/1972[2]. Tale norma prevede, infatti, l’indetraibilità oggettiva dell’imposta assolta sui fabbricati abitativi acquistati da un soggetto passivo IVA, senza prevedere deroghe espresse nel caso in cui tali immobili siano destinati all’attività turistica-alberghiera, ossia ad una vera e propria attività economica. Inoltre, ai fini della qualificazione degli immobili abitativi e strumentali, l’Amministrazione finanziaria, con diversi documenti di prassi, ha chiarito che è dirimente la classificazione catastale degli stessi[3], a prescindere dal loro effettivo utilizzo.
L’Agenzia delle Entrate ha fornito risposta positiva al quesito posto da ALFA, sulla base delle seguenti argomentazioni:
- la ratio dell’indetraibilità oggettiva prevista dalla norma è quella di evitare indebite detrazioni di imposta nei casi in cui l’acquisto abbia ad oggetto beni (in questo caso fabbricati abitativi), o servizi relativi a detti beni, suscettibili di essere usati promiscuamente, sia nell’attività di impresa sia per finalità estranee ad essa;
- la Risoluzione n. 18/E/2012 con cui è stato chiarito che quando “gli immobili abitativi, (n.d.r. sono) utilizzati dal soggetto passivo nell’ambito di un’attività di tipo ricettivo (gestione di case vacanze, affittacamere, etc.) che comporti l’effettuazione di prestazioni di servizi imponibili ad IVA, debbano essere trattati, a prescindere dalla classificazione catastale, alla stregua dei fabbricati strumentali per natura. Ne consegue che le spese di acquisto e manutenzione relative ai suddetti immobili non risentono dell’indetraibilità di cui all’articolo 19 bis1, comma 1, lettera i), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633” e che “in conseguenza dell’imponibilità delle prestazioni di alloggio in esame, in coerenza con i principi generali dell’IVA, l’imposta sull’acquisto di beni o servizi afferenti dette tipologie di prestazioni risulta detraibile benché relativa ad unità che sotto l’aspetto catastale si presentano come abitative”[4];
- il consolidato orientamento giurisprudenziale secondo cui: (i) la detrazione IVA “postula una necessaria correlazione fra i beni e i servizi acquistati e l’attività esercitata, nel senso che essi devono inerire all’impresa, anche se si tratti di beni non strumentali in senso proprio, purché risultino in concreto destinati alla finalità della produzione o dello scambio nell’ambito dell’attività dell’impresa stessa” e (ii) pertanto, poiché “la valutazione della strumentalità di un acquisto rispetto all’attività imprenditoriale va effettuata in concreto, tenuto conto dell’effettiva natura del bene in correlazione agli scopi dell’impresa, non già in termini puramente astratti” deve escludersi che “il diritto alla detrazione dell’Iva possa essere negato in forza della astratta classificazione catastale dell’immobile, dandosi invece prevalenza alla sua concreta destinazione”[5].
Sulla base di quanto sopra, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto, quindi, detraibile[6], in capo ad ALFA, l’IVA assolta in sede di acquisto dell’immobile, nell’assunto che l’attività turistico-ricettiva sia continuata dall’istante anche se per il tramite di un outsourcer (DELTA Srl), sulla base di un mandato con rappresentanza, conferito dall’istante ALFA, in forza del quale gli atti giuridici posti in essere dal mandatario producono i loro effetti direttamente in capo al mandante. L’Agenzia delle Entrate poi chiarisce che le relative prestazioni sono assoggettate a IVA nella misura stabilita dal n. 120) della Tabella A, parte III, allegata al d.P.R. n. 633/1972, ossia 10%.
[1] In qualità di outsourcer.
[2] La disposizione prevede che “non è ammessa in detrazione l’imposta relativa all’acquisto di fabbricati, o di porzione di fabbricato, a destinazione abitativa né quella relativa alla locazione o alla manutenzione, recupero o gestione degli stessi, salvo che per le imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la costruzione dei predetti fabbricati o delle predette porzioni. La disposizione non si applica per i soggetti che esercitano attività che danno luogo ad operazioni esenti di cui al numero 8) dell’articolo 10 che comportano la riduzione della percentuale di detrazione a norma dell’articolo 19, comma 5, e dell’articolo 19-bis.”
[3] Cfr. circolare n. 182/E del 1° luglio 1996, circolare n. 27/E del 4 agosto 2006, risoluzione n. 119/E del 12 agosto 2005, risposta 21 dicembre 2021, n. 844, risposta 13 gennaio 2023, n. 25.
[4] Nello stesso senso anche: Risposta a interpello n. 844/2021, Risoluzione n. 117/E/2004 e Circolare 12/E/2007.
[5] Cfr. Cass., ord. 12 giugno 2020, n. 11333 e sent. 9 marzo 2016, n. 4606.
[6] In linea con questa risposta dell’Agenzia delle Entrate si ricorda la legge delega per la riforma fiscale, che prevede all’articolo 7 il principio e criterio direttivo di “armonizzare i criteri di detraibilità dell’imposta relativa ai fabbricati a quelli previsti dalla normativa dell’Unione europea”. In particolare, nella relazione illustrativa, si legge che “Il secondo correttivo della disciplina della detrazione (numero 2), perseguendo la medesima finalità sopra evidenziata [la detrazione maggiormente aderente all’effettivo utilizzo dei beni e dei servizi impiegati nella effettuazione di operazioni soggette all’imposta, n.d.r.], riguarda specificamente il settore immobiliare nell’ambito del quale l’esercizio della detrazione è attualmente escluso [art. 19, bis 1, lettera i), del DPR n. 633 del 1972] in relazione all’IVA dovuta sull’acquisto, sulla locazione, sulla gestione e sul recupero di fabbricati abitativi per le imprese diverse da quelle che svolgono in via esclusiva o prevalente attività edilizia nel settore abitativo. Tale indetraibilità oggettiva dovrà, pertanto, essere rivista al fine di rendere anche in questo settore, l’esercizio della detrazione coerente con la natura dell’operazione per la quale è utilizzato il bene o il servizio acquistato”.
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