A cura di Andrea Porcarelli, Mario Volpe, Raffaele Iervolino e Chiara Bardoscia
Key takeaways
Regime premiale di penalty protection in caso di contestazioni in materia di disallineamenti da ibridi (art. 6-11 del D.Lgs. n. 142/2018) nel caso in cui il contribuente (parte di gruppi domestici e non, comprese pertanto le controllate italiane di gruppi esteri e le stabili organizzazioni):
- predisponga la documentazione anti-ibridi;
- il possesso della documentazione anti-ibridi, con “data certa”, sia comunicato all’Agenzia delle Entrate entro il termine della presentazione della dichiarazione (a regime);
- la documentazione contenga la completa e veritiera descrizione delle fattispecie e delle modalità applicative delle regole di reazione ove attivabili sulla base del ruolo svolto dal contribuente nel contesto del disallineamento di ibridi identificato e eventualmente rimosso;
- non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attivita’ amministrative di accertamento.
La disposizione, sebbene introduca un onere di compliance annuale aggiuntivo, garantisce certezza alla documentazione di cui il contribuente italiano dovrà disporsi per quanto attiene i disallineamenti da ibridi con il fine ultimo di:
- far fronte a potenziali richieste dell’Amministrazione finanziaria;
- ottenere copertura dalle sanzioni amministrative in caso di contestazione;
- ottenere potenziale copertura dalle sanzioni penali sebbene non più esplicitamente previsto dalla versione finale approvata del d.lgs n. 209/2023 (“Decreto Fiscalità Internazionale”).
Le disposizioni anti ibridi
Le disposizioni anti-ibridi trovano applicazione sin dal periodo d’imposta 2020 (rectius dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019) ad eccezione della regola di contrasto agli “ibridi inversi” in vigore a partire dal periodo di imposta 2022, ossia dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2021.
I chiarimenti circa l’applicazione della disciplina sono contenuti nella Circolare n. 2 del 2022 (“Circolare”) pubblicata dall’Agenzia delle Entrate.
Le novità introdotte nel Decreto Fiscalità Internazionale
L’articolo 61 del Decreto Fiscalità Internazionale introduce la possibilità per i contribuenti (parte di gruppi domestici e non), di predisporre un set documentale al fine di ottenere la c.d. penalty protection, in caso di contestazioni in materia di disallineamenti da ibridi, similmente a quanto già previsto in tema di transfer pricing.
La documentazione si pone in continuità con quanto previsto dalla Circolare che aveva già qualificato come “buona pratica”, prima della predisposizione della dichiarazione dei redditi, lo svolgimento di appropriate analisi circa il ricorrere o meno di fattispecie di disallineamenti da ibridi rilevanti, senza prevedere a suo tempo alcun obbligo comunicativo e/o dichiarativo in tal senso ovvero esplicito beneficio in termini sanzionatori.
I requisiti della documentazione
La documentazione anti-ibridi costituirebbe un “onere” (non un obbligo) le cui caratteristiche essenziali sono:
- la predisposizione prima della presentazione della dichiarazione dei redditi (a regime), in cui il possesso della medesima deve essere comunicato all’Agenzia delle Entrate;
- la data certa (potenzialmente tramite firma digitale con marca temporale);
- l’idoneità del contenuto (e della forma), demandato ad un decreto del MEF da emanare entro i 60 giorni successivi all’approvazione del Decreto Fiscalità Internazionale.
Il contenuto della documentazione
Il contenuto della documentazione anti-ibridi è demandato ad un decreto del MEF.
Ad ogni modo, l’approccio ad oggi presente in prassi comporta che:
- nel contesto di un gruppo multinazionale tutte le transazioni intercorse tra parti correlate, residenti e/o localizzati in almeno due stati diversi,dovrebbero essere soggette al vaglio della disciplina anti-ibridi;
- l’onere della prova sia ripartito, richiedendo all’Amministrazione di dimostrare i “fatti costitutivi” della violazione e al contribuente di “dare evidenza che la fattispecie non ricorre o dell’esistenza di fatti impeditivi o estintivi di detta pretesa”.
In conseguenza, in logica ibridi importati, non è inverosimile sostenere che la documentazione richieda una mappatura estesa all’intero gruppo.
Ciononostante, la documentazione anti-ibridi italiana potrebbe essere predisposta sulla scorta di eventuali altre analisi già effettuate in altre giurisdizioni, a condizioni che siano in linea con le disposizioni del decreto italiano il quale costituisce il minimum standard di protezione e viceversa.
Timing per la comunicazione (e quindi per la predisposizione)
La comunicazione, attestante il possesso della documentazione è da effettuarsi entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto legislativo, i.e. Modello Redditi SC 2024, periodo d’imposta 2023 (o, se successivo, entro 6 mesi dalla data di approvazione del decreto ad-hoc seguente all’introduzione della penalty protection).
I periodi d’imposta
Oltre in logica pro-futuro, la novità concede al contribuente la possibilità di usufruire del regime premiale anche per i periodi di imposta dal 2020 al 2022 (già oggetto di dichiarazione) nella misura in cui:
- la relativa documentazione anti-ibridi sia predisposta entro i termini previsti di cui sopra, ovvero
- non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento su quei periodi d’imposta.
Sarà oltretutto necessario anche il monitoraggio di alcuni componenti negativi di reddito “generati” nel 2019 ma successivamente dedotti (come previsto dalla Circolare, ad esempio, perdite fiscali, ammortamenti ed interessi passivi).
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