A cura dell’Energy team
Testo Unico Accise – Approvato dal Consiglio dei Ministri il testo della riforma
Con un comunicato stampa pubblicato il 15 ottobre scorso, il Consiglio dei Ministri ha reso noto di aver approvato, in esame preliminare, il decreto legislativo di revisione delle disposizioni in materia di accise.
Tra i punti della riforma, meritano di essere segnalati, per la loro particolare rilevanza, i seguenti:
1. L’introduzione dei soggetti obbligati accreditati (SOAC)
Viene introdotto un sistema di qualificazione degli operatori per instaurare un rapporto di fiducia tra soggetto obbligato e amministrazione finanziaria. Tale sistema, denominato SOAC, permette al soggetto qualificato di poter accedere a importanti benefici, quali l’esonero dall’obbligo di prestare cauzione a garanzia del pagamento dell’imposta e la riduzione di specifici oneri di compliance. La qualifica sarà valida per 4 anni e poi rinnovabile. Tale sistema prevederà tre livelli di qualificazione a cui corrispondono diversi gradi di fruizione dei benefici.
2. La riforma dell’accisa sul gas naturale e sull’energia elettrica
E’ prevista una revisione delle modalità di accertamento, liquidazione e versamento dell’accisa sul gas naturale e sull’energia elettrica, superando l’attuale sistema basato su di un meccanismo di acconto storico. Il nuovo sistema si baserà su acconti mensili commisurati a quanto fatturato in ciascun mese, in tal modo riducendo eventuali esposizioni finanziarie per gli operatori del settore.
Sulla base della versione attuale della bozza di decreto, questo dovrebbe entrare in vigore nel luglio 2025 per la gran parte delle modifiche apportate al Testo Unico Accise, mentre il regime del SOAC dovrebbe avere effetto dal giorno successivo alla pubblicazione in Gazzetta Ufficiale del decreto.
“Contributo di solidarietà” 2023: remissione alla Corte Costituzionale
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Messina (ordinanza 2183/2024) ha rimesso alla Corte Costituzionale la questione di legittimità del contributo di solidarietà per il 2023 (art.1, cc 115 e ss. l.n.197/2022). Secondo quanto riportato dalla stampa specializzata questa sentenza risulta essere la prima disposta da una Corte di Giustizia Tributaria (le sentenze precedenti sono del TAR).
La recente sentenza di Messina, depositata lo scorso 9 ottobre 2024, riconosce la natura tributaria del contributo ed ha sollevato censure di costituzionalità in relazione all’art. 1, 3 e 53 della Costituzione.
Ad avviso della Corte di Giustizia la norma risulterebbe in contrasto con i principi di uguaglianza, proporzionalità e ragionevolezza, così come con il principio di capacità contributiva.
La sentenza, tra le altre cose, riscontra una parziale duplicazione d’imposta rispetto al precedente contributo di solidarietà di cui all’art. 37 del d.l. n.21/2021.
Inoltre, l’ambito soggettivo nonché il meccanismo di calcolo porterebbero ad assoggettare operatori che di fatto non hanno tratto profitto dall’andamento dei prezzi dei prodotti energetici e in generale ad includere nella base di calcolo, voci che incrementano il reddito ma che non hanno alcun collegamento con l’extraprofitto collegato all’aumento dei prezzi.
La quota incentivo relativa al biogas esclusa dalla base imponibile IRES?
In una recente sentenza (2613 depositata lo scorso 8 ottobre) la Corte di Giustizia Tributaria della Lombardia si è pronunciata in merito al tema del trattamento fiscale della tariffa omnicomprensiva percepita da produttori di biogas, concludendo che la quota incentivo incorporata in detta tariffa debba essere scorporata ai fini della determinazione del reddito agrario. Questa sentenza si inserisce nel solco di precedenti pronunce (inter alia CTP di Pavia 403/01/2020, confermata dalla successiva decisione 195/2023).
Per meglio contestualizzare la sentenza, è utile ricordare che la produzione di energia è una “attività agricola connessa” qualora sia rispettato il criterio di prevalenza (c. 423, l.n. 266/2005) ed è pertanto inclusa tra le attività produttive di reddito agrario fino a una produzione di 2,4 milioni kWh annui («franchigia»); per la produzione di energia oltre questi limiti, il reddito è determinato in misura forfettaria, applicando un coefficiente di redditività del 25% all’ammontare dei corrispettivi derivanti dall’attività, con esclusione della componente incentivo.
Richiamato il contesto normativo fiscale, si consideri che gli agricoltori che accedono alla «tariffa omnicomprensiva» (l.n. 244/2007 e Dm 18 dicembre 2008) ricevono quale corrispettivo della vendita dell’energia per i kWh immessi in rete e un importo espresso in euro /MWh definito per decreto.
L’Agenzia contesta che non sarebbe scorporabile la componente incentivo, dal momento che la tariffa è omnicomprensiva; anzi la possibilità di percepire un importo garantito per ogni MWh immesso in rete sarebbe esso stesso un incentivo. I giudici invece aderiscono alla tesi del contribuente che spiega invece che la componente incentivo è determinabile come differenza tra la tariffa percepita ed il prezzo dell’energia calcolato dal GSE.
La Consulta conferma la linea dell’indeducibilità Imu dall’IRAP
Con la sentenza 171/2024 della Corte costituzionale respinge tutte le censure sollevate dalla Corti di giustizia tributaria di primo grado di Milano e di Reggio Emilia e conferma la precedente pronuncia n. 21/2024 (si veda al riguardo la nostra newsletter), circa la legittimità costituzionale dall’articolo 14, comma 1, del Dlgs 23/2011
La recente sentenza 171/2024 ribadisce la diversità del tributo regionale rispetto alle imposte sui redditi e pertanto la peculiarità del suo presupposto impositivo nonché la sua base imponibile, e che pertanto non è sindacabile la scelta del legislatore di considerare l’Imu quale costo indeducibile. Per lo stesso motivo viene negato che ci sia una possibile doppia imposizione giuridica.
Secondo l’Agenzia delle Entrate il trasferimento delle infrastrutture relative alla distribuzione del gas costituisce una cessione di azienda
L’Agenzia delle Entrate ha risposto ad un interpello presentato dal concessionario subentrante in una concessione per la distribuzione del gas, il quale chiedeva un’interpretazione circa la corretta qualificazione – ai fini delle imposte indirette – del compendio acquisito dal concessionario uscente in esito all’aggiudicazione della gara.
Benchè lo scenario non sia perfettamente coincidente, l’Agenzia conferma l’approccio adottato nella precedente risposta 455 del 2023 sempre con riferimento al trasferimento delle infrastrutture relative alla concessione della distribuzione del gas (per maggiori informazioni si veda la nostra newsletter a commento).
In linea con l’interpretazione precedente l’Agenzia ravvisa una continuità dell’attività di impresa, anche in considerazione del fatto che i beni mantengono la loro identità funzionale successivamente al trasferimento. Ad avviso dell’Agenzia il trasferimento della “universitas” sarebbe avvenuto con il verbale di Consegna sottoscritto dalle parti, che ha prodotto la “prosecuzione dell’attività d’impresa da parte del cessionario con un complesso di beni materiali e immateriali che permetta di svolgere un’attività economica autonoma e attuale”.
Richiamando alcune precedente pronunce di prassi e giurisprudenza in tema di qualificazione di ramo d’azienda, l’Agenzia conclude che “quanto sino a ora rilevato induce a ritenere che il trasferimento descritto dall’Istante non sia rilevante ai fini IVA ai sensi dell’articolo 2, comma 3, lettera b), del Decreto IVA avendo detta operazione per oggetto non singoli beni, bensì un complesso di beni e di rapporti giuridici suscettibile di consentire l’esercizio dell’attività di impresa in capo al Gestore Entrante, nel senso prima chiarito, e che detta caratteristica fosse anche preesistente al trasferimento stesso”.
Imposta di registro allo 0,5% sulla cessione dei crediti GSE a garanzia del leasing
La Corte di Cassazione ha emesso la sentenza 23909/2024 con cui ha deciso che si applica l’imposta di registro nella misura dello 0,5% alla cessione dei crediti a garanzia dei canoni di locazione finanziaria stipulata dall’utilizzatore. Pertanto non risulterebbe attratta nel campo di applicazione dell’imposta sostitutiva sui finanziamenti a medio lungo termine disciplinata dal DPR 601/1973.
Il caso presenta diversi elementi in comune con la precedente sentenza di Cassazione n. 28734 del 16 ottobre 2023 (si veda la nostra newsletter dello scorso dicembre).
Anche in questo caso i crediti in oggetto sono quelli maturati e maturandi nei confronti del Gestore dei Servizi Elettrici da parte di un operatore che produce energia elettrica da fonti rinnovabili.
Robin tax, nessun rimborso per le obbligazioni maturate prima della dichiarazione di incostituzionalità.
La Corte di Cassazione è tornata sulla c.d. “Robin tax”, l’addizionale ires prevista per gli operatori del settore energetico ed introdotta dall’art. 81, del D.L. n. 112 /2008 (sentenze 18016 e 25642 del 2024).
Il giudizio nasceva dalla richiesta di rimborso avanzata da un contribuente per versamenti successivi alla dichiarazione di illegittimità della norma disposta con decorrenza dal giorno successivo alla pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della sentenza della Corte Costituzionale n. 10 del 2015.
Al riguardo la recente sentenza ribadisce che la sentenza della Corte Costituzionale non produce effetti sulle obbligazioni riguardanti adempimenti relativi ai periodi d’imposta chiusi in data antecedente al 12 febbraio 2015 anche se i versamenti sono stati effettuati successivamente a tale data.
Chiarimenti in merito al trattamento ai fini IVA dei contributi Piano Nazionale Ripresa e Resilienza (PNRR)
Con risposta ad istanza di interpello n. 193 del 4 ottobre 2024, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti relativi al trattamento ai fini IVA dei contributi del Piano Nazionale di Ripresa e Resilienza (PNRR).
L’Amministrazione finanziaria, dopo aver osservato che il sistema dell’IVA si basa su uno scambio di prestazioni reciproche, dove da un lato c’è la fornitura di beni o servizi e dall’altro il corrispettivo, ha evidenziato che anche i contributi o finanziamenti pubblici possono essere rilevanti ai fini IVA se sono erogati in cambio di un’obbligazione specifica tale da configurare un rapporto obbligatorio a prestazioni corrispettive.
Diversamente, se non c’è una specifica prestazione a carico del beneficiario nei confronti dell’ente erogante, tali somme sono considerate “cessioni che hanno per oggetto denaro” e sono fuori campo IVA per mancanza del presupposto oggettivo di applicazione dell’imposta.
A tal riguardo, l’Agenzia delle entrate ha evidenziato che un utile riferimento per la corretta classificazione fiscale delle erogazioni pubbliche è la Circolare n. 34/E del 21 novembre 2013. Quest’ultima, infatti, suggerisce criteri generali per distinguere le somme qualificabili come mere elargizioni di denaro per obiettivi generali da quelle che costituiscono corrispettivi.
In particolare, il paragrafo 1.1. della Circolare, intitolato “Contributi Pubblici”, chiarisce che se il procedimento per l’erogazione delle somme è definito a livello comunitario e attuato a livello nazionale tramite delibere di organi pubblici, e se il soggetto che riceve il denaro non è il beneficiario effettivo ma un mero tramite per il trasferimento delle somme al beneficiario attuatore, tali somme non possono essere considerate corrispettivo di servizio per il soggetto-tramite.
Con specifico riferimento al contesto del PNRR e del Piano nazionale per gli investimenti complementari, l’Agenzia delle Entrate osserva che le condizioni siano tali da assimilare la fattispecie a quella descritta nel paragrafo 1.1. della Circolare, qualificando i contributi come mere movimentazioni di denaro fuori dal campo di applicazione dell’IVA, ai sensi dell’articolo 2, comma 3, lettera a) del d.P.R. n. 633 del 1972.
Qualificazione IVA della vendita di energia per la ricarica dei veicoli elettrici
La Corte di Giustizia Europea, con la sentenza C-60/23 relativa al caso “Digital Charging Solutions GmbH”, ha chiarito che, laddove ricorrano specifiche condizioni, gli acquisti di energia effettuati da un soggetto che rivende la stessa ai propri utenti per la ricarica dei veicoli elettrici, devono essere qualificati come una cessione di beni con riaddebito dell’intermediario.
Al fine di comprendere appieno le conclusioni espresse nella sentenza in esame, è utile evidenziare che la Corte è stata chiamata a qualificare, dal punto di vista dell’VA, il caso di una società tedesca, la Digital Charging Solutions. Questa società ha stipulato accordi con operatori svedesi per garantire ai propri utenti una rete di stazioni di ricarica locale.
Gli utenti, utilizzando una carta fornita dalla società, acquistano energia presso le stazioni convenzionate. Per quanto riguarda le forniture di energia, gli operatori delle stazioni fatturano mensilmente alla società tedesca l’importo relativo all’energia fornita. Successivamente, la Digital Charging Solutions addebita mensilmente a ciascun utente l’importo corrispondente all’energia utilizzata per la ricarica, oltre a un importo fisso per i servizi di accesso alla rete. Tale importo viene applicato indipendentemente dalla quantità di energia fornita.
Ebbene, I giudici europei, dopo aver confermato che l’energia acquistata per la ricarica di un veicolo elettrico costituisce una cessione di beni (come già stabilito nella sentenza relativa al caso C-282/22), hanno esteso questa qualificazione a tutte le fasi della catena di transazioni del caso in esame. In particolare, hanno ritenuto applicabile la disciplina IVA prevista per i contratti di commissione, come disposto dall’art. 14, par. 2, lett. c della direttiva 2006/112/CE.
A tal proposito, giova ricordare che tale norma istituisce una finzione giuridica in base alla quale si ritiene che il soggetto passivo che, agendo in nome proprio ma per conto altrui, si interpone nella cessione dei beni, abbia ricevuto e ceduto personalmente i beni in questione. Affinché tale finzione giuridica sia applicabile, devono essere integrate le seguenti condizioni:
- l’esistenza di un mandato per la cessione dei beni;
- l’Identità tra le cessioni di beni acquisiti dalla società e quelli venduti.
Infine, di particolare rilievo sono i chiarimenti forniti dalla Corte riguardo al trattamento IVA dei servizi di accesso offerti dalla Società. In merito, la sentenza ha specificato che, quando le componenti di prezzo relative ai servizi di accesso sono quantificate separatamente dal costo per la fornitura di energia, considerare tali servizi come accessori risulterebbe artificioso. Pertanto, questi devono essere considerati come prestazioni distinte.
Chiarimenti in merito al trattamento IVA della ripartizione dei contributi GSE al Produttore non appartenente alla Comunità energetica (CER)
Con risposta ad istanza di interpello n. 201/2024, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti relativi al trattamento IVA dei contributi erogati dal Gestore dei Servizi Energetici (GSE) alle Comunità Energetiche Rinnovabili (CER).
A tal proposito, l’Amministrazione finanziaria ha affermato che i contributi versati ai partecipanti delle CER sono da considerare come contributi a fondo perduto e sono esclusi dall’Iva.
Ai fini di completezza, giova ricordare che le CER rappresentano un modello innovativo di produzione e autoconsumo di energia rinnovabile, coinvolgendo persone fisiche, PMI, enti non profit e soggetti pubblici per creare benefici economici, ambientali e sociali.
Tuttavia, per i produttori esterni alle CER, come le società proprietarie di impianti fotovoltaici che affidano alle CER la gestione degli impianti in cambio di una quota dei contributi versati dal GSE, le somme percepite non sono considerate contributi a fondo perduto, ma corrispettivi per servizi resi soggetti ad IVA.
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